Аудит подрядчика перед тендером: зачем он нужен
25.05.2026
Уважаемые читатели, сегодня рассмотрим аудит договоров строительного подряда: ФСБУ 26/2020 и ПБУ 2/2008 на практике. Сложность здесь не в самом тексте договора, а в том, что подрядчик и заказчик одну и ту же сделку отражают в учёте совершенно по-разному. И когда мы проводим аудит договоров строительного подряда, мы фактически смотрим на одну операцию с двух сторон: у одной стороны это выручка, у другой стоимость будущего объекта основных средств. Каждая сторона работает по своим правилам, и ошибки бывают и там, и там. Разберёмся подробно, по нормам.
Зачем нужен аудит учёта по строительным договорам
Регулирование учёта таких договоров распределено по нескольким актам, и в этом первая сложность. Гражданско-правовая основа договора заложена в главе 37 Гражданского кодекса РФ, параграф 3 «Строительный подряд» (статьи 740-757). Бухгалтерский учёт у подрядчика идёт по ПБУ 2/2008 «Учёт договоров строительного подряда» (утверждено Приказом Минфина России от 24.10.2008 № 116н). Бухгалтерский учёт затрат у заказчика, который создаёт объект для себя, идёт по ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» (утверждён Приказом Минфина России от 17.09.2020 № 204н, обязателен с отчётности за 2022 год, действует с учётом поправок Приказа Минфина от 30.05.2022 № 87н). Дальше подключаются ФСБУ 6/2020 «Основные средства», ФСБУ 5/2019 «Запасы», ФСБУ 27/2021 «Документы и документооборот» и ФСБУ 4/2023 «Бухгалтерская (финансовая) отчётность».
Когда таких норм много, и каждая регулирует свою грань операции, ошибки в учёте практически неизбежны. Они искажают отчётность, влияют на налоги и становятся темой замечаний при ежегодной обязательной проверке, а в строительной сфере под такую проверку попадает большинство крупных компаний. Поэтому аудит договоров строительного подряда востребован и у подрядчиков, и у заказчиков: в обоих случаях он показывает, где учёт расходится с действующими правилами, и помогает поправить ситуацию до того, как этим заинтересуется налоговая или внешние проверяющие.
Подрядчик и заказчик: учёт ведётся по-разному
Это разделение принципиально, и без него говорить про аудит договоров строительного подряда нельзя. У подрядчика, который выполняет работы по договору, операции формируют выручку и расходы по правилам ПБУ 2/2008. У заказчика, который заказывает строительство объекта для собственного использования (завод, склад, офис, производственная линия), стоимость тех же самых работ накапливается на счёте 08 «Капитальные вложения» и формирует первоначальную стоимость будущего основного средства по правилам ФСБУ 26/2020.
Получается, что один и тот же первичный документ, акт КС-2 или акт сдачи-приёмки по статье 753 ГК РФ, у подрядчика и заказчика отражается в учёте по принципиально разным схемам. На стороне подрядчика проверяющий смотрит на признание выручки и расходов, на стороне заказчика на корректность формирования капвложений. Это два разных аудита, хотя проверяется один и тот же договор.
ПБУ 2/2008: учёт у подрядчика
Положение по бухгалтерскому учёту ПБУ 2/2008 применяется подрядчиком к договорам, длительность которых превышает один отчётный период, либо сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчётные годы (пункт 1 ПБУ 2/2008). Малые предприятия имеют право его не применять (пункт 2.1).
Главное правило стандарта: выручка и расходы по договору признаются «по мере готовности», то есть пропорционально выполненной части работ, а не в момент сдачи объекта целиком. Способ определения степени готовности подрядчик закрепляет в учётной политике. Чаще всего применяется один из двух методов, перечисленных в пункте 20 стандарта: по доле выполненного на отчётную дату объёма работ в общем объёме по договору либо по доле понесённых расходов в расчётной величине общих расходов.
Отдельно ПБУ 2/2008 регулирует ожидаемые убытки. Если становится ясно, что договор будет убыточным, ожидаемый убыток признаётся в учёте сразу, не дожидаясь окончания работ (пункт 24). На практике именно про это правило подрядчики чаще всего «забывают», и именно оно становится одним из ключевых пунктов, на которые смотрит аудит договоров строительного подряда у подрядной организации. Кроме того, стандарт вводит понятия «выручка, не предъявленная к оплате» и «задолженность перед заказчиками», без которых корректно отразить итоги по длительным договорам невозможно. Для крупных подрядных компаний, чья отчётность подлежит обязательному аудиту по Закону № 307-ФЗ, точное соблюдение ПБУ 2/2008 особенно критично: именно по применению этого положения у аудиторов чаще всего и возникают замечания.
ФСБУ 26/2020: капитальные вложения у заказчика
Теперь о заказчике, для которого ФСБУ 26/2020 главный стандарт. Он установил правила учёта капитальных вложений и пришёл на смену соответствующим положениям ПБУ 6/01. С 2024 года, после вступления в силу поправок приказа № 87н, состав капвложений расширен: теперь сюда относятся затраты не только на приобретение, создание и улучшение, но и на восстановление основных средств, а также на приобретение и создание нематериальных активов (после отмены ПБУ 17/02).
По пункту 5 ФСБУ 26/2020 капитальными вложениями признаются затраты организации на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств и нематериальных активов. Иными словами, всё, что в итоге становится у заказчика объектом ОС или НМА, до момента признания этим объектом проходит через категорию «капитальные вложения» и отражается на счёте 08.
Пункт 10 стандарта определяет состав фактических затрат, формирующих капвложения. В него входят: суммы, уплачиваемые подрядчику по договору строительного подряда (стоимость работ); стоимость материалов, использованных при создании объекта; оплата труда работников, занятых в строительстве; обязательные платежи, налоги и сборы, непосредственно связанные с осуществлением капвложений; проценты по займам, подлежащие включению в стоимость инвестиционного актива по ПБУ 15/2008; иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, созданием, улучшением или восстановлением объекта. Именно правильность отнесения тех или иных затрат на счёт 08 чаще всего и становится предметом внимания при аудите договоров строительного подряда у заказчика.
Особое правило установлено для договоров с отсрочкой или рассрочкой платежа на срок более 12 месяцев. По пункту 12 ФСБУ 26/2020 в стоимость капвложений включается сумма, которая была бы уплачена при отсутствии отсрочки, а разница между этой суммой и номинальной величиной подлежащих уплате денежных средств учитывается как проценты по ПБУ 15/2008 «Учёт расходов по займам и кредитам».
Что включается в капитальные вложения, а что нет
Понимать, что входит в стоимость капвложений, а что туда попадать не должно, критически важно. Пункт 16 ФСБУ 26/2020 прямо перечисляет затраты, которые в капитальные вложения не включаются и относятся на расходы текущего периода. К ним, в частности, относятся:
- общехозяйственные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с осуществлением капвложений;
- затраты, возникшие из-за ненадлежащей организации процесса (сверхнормативный расход материалов, потери от простоев, брак, нарушения договорной дисциплины);
- затраты, возникшие до принятия решения о приобретении, создании, улучшении или восстановлении объектов;
- затраты на поддержание работоспособности и текущий ремонт основных средств;
- затраты, связанные с обучением персонала.
Помимо этого, стандарт требует учитывать оценочные обязательства, связанные с будущим демонтажем объектов и восстановлением окружающей среды (пункт 12 в части соответствующих затрат). Завершение капвложений и признание объекта основных средств происходит в тот момент, когда он приведён в состояние и местоположение, пригодные для использования в запланированных целях (пункт 18). С этого момента стоимость переносится со счёта 08 на счёт 01, и объект начинает амортизироваться по правилам ФСБУ 6/2020. Раскрытие информации о капитальных вложениях в отчётности производится по требованиям пункта 23 ФСБУ 26/2020. Все эти моменты контролирует аудит договоров строительного подряда: и состав затрат, и момент перевода объекта на счёт 01, и полноту раскрытия в пояснениях к отчётности.
На что обращает внимание аудит договоров строительного подряда
Сведём практические зоны контроля. Аудит договоров строительного подряда охватывает несколько крупных участков:
- Юридическая сторона. Соответствие договоров требованиям параграфа 3 главы 37 ГК РФ, наличие технической документации и сметы (статья 743), правильность оформления актов сдачи-приёмки (статья 753), наличие в договоре существенных условий.
- Учётная политика. Закреплены ли в ней способ определения степени готовности у подрядчика, порядок учёта капвложений у заказчика, правила применения ФСБУ 26/2020 и ПБУ 2/2008.
- Признание выручки и расходов по ПБУ 2/2008. Корректность расчёта степени готовности, отражение ожидаемых убытков, формирование «выручки, не предъявленной к оплате», правильный учёт авансов.
- Состав капвложений по ФСБУ 26/2020. Включены ли в стоимость только разрешённые затраты по пункту 10, не попали ли туда расходы из пункта 16, корректно ли учтены проценты по займам и эффект отсрочки платежа.
- Момент признания основных средств. Соблюдён ли пункт 18 ФСБУ 26/2020, своевременно ли стоимость перенесена со счёта 08 на счёт 01, не «висят» ли в капвложениях объекты, которыми уже пользуются.
- Первичные документы. Соответствие требованиям ФСБУ 27/2021 и подтверждение каждой суммы, попавшей в состав капвложений или в расходы по договору.
- Раскрытие в отчётности. Пункт 23 ФСБУ 26/2020 и требования ФСБУ 4/2023.
Параллельно почти всегда всплывают налоговые вопросы: НДС с авансов, момент определения налоговой базы по статье 167 НК РФ, проценты по займам в налоговом учёте, оценка незавершённого производства. Эти темы выходят за рамки бухгалтерского аудита, и для их глубокой проработки логично заказать налоговый аудит, который сфокусирован именно на налоговых последствиях применённых учётных решений.
Типичные ошибки при аудите договоров строительного подряда
Список типичных нарушений предсказуем, но повторяется из проверки в проверку. У подрядчиков встречаются такие ошибки: неприменение ПБУ 2/2008 при наличии длительных договоров и работа «по актам» без признания выручки по мере готовности; расхождение между закреплённым в учётной политике способом определения степени готовности и фактически применяемым; непризнание ожидаемого убытка по убыточному договору в текущем периоде; смешение полученных авансов и выручки, неверный момент признания.
У заказчиков ошибки другие, но тоже ьиповые. Чаще всего это включение в капвложения общехозяйственных расходов вопреки пункту 16 ФСБУ 26/2020, попадание в стоимость капвложений затрат на текущий ремонт, обучение персонала и иных не разрешённых стандартом расходов. Распространён нерасчёт оценочных обязательств по будущему демонтажу и восстановлению окружающей среды. Отдельная категория ошибок связана с моментом признания основных средств: стоимость продолжает «висеть» на счёте 08 после того, как объект фактически готов к эксплуатации, что прямо нарушает пункт 18 ФСБУ 26/2020 и одновременно занижает базу по налогу на имущество. Наконец, игнорирование пункта 12 о расчёте «процентов» при отсрочке платежа на срок более 12 месяцев приводит к завышению стоимости капвложений и искажению финансового результата. Все перечисленные нарушения системно выявляет аудит договоров строительного подряда, проведённый с привязкой к конкретным пунктам ФСБУ.
Как проходит аудит договоров строительного подряда
Структура работы при аудите договоров строительного подряда стандартная. Сначала мы знакомимся с конкретными договорами: предметом, сроками, порядком расчётов, условиями сдачи-приёмки. Параллельно изучаем учётную политику, чтобы понимать, какие правила компания закрепила для договоров строительного подряда и капвложений.
Затем проводится выборочная или сплошная проверка операций: договоры, акты, регистры по счетам 08, 20, 90 (у подрядчика) или счёту 08 с переходом на 01 (у заказчика), декларации по НДС и налогу на прибыль в части связанных операций. Мы сверяем фактическую методику признания выручки и расходов с положениями ПБУ 2/2008, а формирование капвложений с пунктами 5, 10, 12, 16 и 18 ФСБУ 26/2020. Отдельно проверяется первичка на соответствие ФСБУ 27/2021.
По итогам аудит договоров строительного подряда оформляется письменным заключением с конкретными выводами: какие операции отражены некорректно, какие нормы стандартов нарушены, как именно требуется поправить учёт и какие корректировки внести в отчётность. Если компания заинтересована не только в разовой проверке, но и в системной работе с учётом строительных договоров, имеет смысл встроить такую проверку в внутренний аудит организации, чтобы ошибки выявлялись не раз в год, а в момент возникновения.
Наши рекомендации
Подытожим практическими советами:
- Закрепите в учётной политике порядок учёта по договорам строительного подряда и капитальных вложений. Для подрядчика это способ определения степени готовности по пункту 20 ПБУ 2/2008, для заказчика порядок применения ФСБУ 26/2020 со ссылками на пункты 10, 12, 16, 18.
- Разделите ответственность. Сметные, юридические и бухгалтерские функции должны контролировать друг друга, иначе расходы, которым не место в капвложениях, попадут туда автоматически.
- Не «храните» готовый объект на счёте 08. Как только объект готов к использованию, переводите его на счёт 01, иначе нарушается пункт 18 ФСБУ 26/2020, и одновременно занижается налог на имущество.
- Проверяйте долгосрочные договоры на убыточность. Если ожидаемые расходы превышают выручку, ожидаемый убыток должен быть признан немедленно по правилам ПБУ 2/2008.
- Не откладывайте аудит до конца года. Чем раньше выявлены расхождения с ФСБУ, тем проще их исправить в текущем периоде, без сложных корректировок прошлых отчётов.
В заключение скажем так. Учёт строительных договоров остаётся одной из самых сложных и зарегулированных областей бухгалтерского учёта в России. Ошибки здесь стоят дорого, потому что искажают и отчётность, и налоги. Грамотный аудит договоров строительного подряда позволяет привести учёт в соответствие с ФСБУ 26/2020 и ПБУ 2/2008, избежать претензий внешних проверяющих и принимать управленческие решения на достоверных цифрах.
Оказываем услуги по проведению обязательного, инициативного и налогового аудита, проводим аудит по специальному заданию. Также, предоставляем дополнительные услуги по бухгалтерскому аутсорсингу и финансовому консалтингу
